2×20年10月，甲公司与客户签订合同，为客户装修一栋办公楼并安装若干部外购的电梯，假定该装修服务（包括安装电梯）构成单项履约义务，并属于在某一时段内履行的履约义务，甲公司采用成本法确定履约进度。合同总金额为500万元。甲公司预计的合同总成本为400万元，其中包括电梯的采购成本150万元。2×20年12月，甲公司将电梯运达施工现场并经过客户验收，客户已取得对电梯的控制权，但是根据装修进度，预计到2×21年2月才会安装该电梯。截至2×20年12月，甲公司累计发生成本200万元，其中包括支付给电梯供应商的采购

甲公司2×18年度确认收入＝30×8／（8＋16）＝10（万元）。

20×2年应确认的收入＝（16000＋200）×100%－12000＝4200（万元）

甲公司为乙公司提供的更换电梯的服务属于在某一时段内履行的履约义务，甲公司按照已完成的工作量确定履约进度。截至2×18年12月31日，该合同的履约进度＝8/10＝80%，甲公司应确认的收入金额＝1 000×80%＝800（万元）。

（1）①甲公司销售商品时作如下分录：
借：应收账款 　　　［3.5×40×（1＋13%）］158.2
　　贷：主营业务收入 （3.5×40×70%）98
　　　　预计负债 　（3.5×40×30%）42
　　　　应交税费——应交增值税（销项税额）（3.5×40×13%）18.2（2分）
借：主营业务成本 （40×2×70%）56
　　应收退货成本 （40×2×30%）24
　　贷：库存商品 80（2分）
②2×19年末，甲公司对退货率重新评估而进行调整：
借：预计负债 （3.5×40×10%）14
　　贷：主营业务收入 14（1分）
借：主营业务成本 8
　　贷：应收退货成本 （40×2×10%）8（1分）
（2）电梯的销售与安装业务高度相关，因此不确认收入。（1分）
借：银行存款　　200 　　
　　贷：合同负债　　200（0.5分）
借：发出商品　　600 　
　　贷：库存商品　　600（0.5分）
（3）2×19年末，甲公司履约进度＝600/1 500×100%＝40%（0.5分）；应确认合同收入＝2 000×40%＝800（万元）（0.5分）；应确认合同成本＝1 500×40%＝600（万元）（0.5分）；
2×20年初，由于合同变更后拟提供的剩余服务与在合同交更日或之前已提供的服务不可明确区分，因此，甲公司应当将合同变更作为原合同的组成部分进行会计处理；在合同变更日重新计算履约进度，并调整当期收入（1分）。
合同变更后，重新估计履约进度＝600/（1 500＋140）×100%＝36.59%（0.5分）；应调整收入的金额＝（2 000＋300）×36.59%－800＝41.57（万元）（0.5分）。
（4）电脑桌的交易价格＝120×96/（96＋64）＝72（万元） （0.5分）
电脑椅的交易价格＝120×64/（96＋64）＝48（万元）（0.5分）
相关会计分录为：
交付电脑桌时：
借：合同资产　　　　72 　
　　贷：主营业务收入　　72（1分）
交付电脑椅时：
借：应收账款　　　　120
　　贷：合同资产 　　　72
　　　 　主营业务收入 　　48（1分）
（5）2×20年1月1日：
借：长期应收款　　 600
　　贷：主营业务收入 　 525
　　　　未实现融资收益 　75（1分）
借：主营业务成本 400
　　贷：库存商品 　　400（0.5分）
2×20年12月31日：
借：未实现融资收益（525×7%）36.75
　　贷：财务费用 　　　　36.75（1分）
借：银行存款 226
　　贷：长期应收款 　　200
　　　　应交税费——应交增值税（销项税额）　　26（1分）

甲公司2×18年度确认收入=30×8／（8+16）=10（万元）。

（1）计算履约进度时应将电梯成本扣除。
理由：若计算履约进度时考虑电梯成本，则已发生的成本和履约进度不成比例，所以应将电梯成本扣除。
履约进度=200÷（1600-600）×100%=20%；
2×19年确认收入=（2000-600）×20%+600=880（万元）；
（2）丙公司授予知识产权许可属于在某一时点履行的履约义务。
理由：丙公司可合理预期不会实施对该专利技术产生重大影响的活动，应当作为在某一时点履行的履约义务。
企业向客户授予知识产权许可，并约定按客户实际销售或使用情况收取特许权使用费的，应当在下列两项孰晚的时点确认收入：第一，客户后续销售或使用行为实际发生；第二，企业履行相关履约义务。即丙公司按照B公司W产品销售额的3%收取的提成应于2×19年12月31日确认收入。
（3）
2×19年1月1日
借：长期应收款　　　　　　　　　　　　　　 1500（500×3）
　贷：主营业务收入　　　　　　　　　　　　　　　　　　1500
2×19年12月31日
借：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 500
　贷：长期应收款　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 500
借：应收账款　　　　　　　　　　　　　　　180（6000×3%）
　贷：主营业务收入　　　　　　　　　　　　　　　　　　 180

销售电梯活动和安装与检验服务高度关联，因此在合同层面是不可明确区分的，二者构成单项履约义务。

电梯不构成单项履约义务，应在客户取得电梯控制权时，按照电梯采购成本的金额确认转让电梯产生的收入。截至2×19年年末，该合同的履约进度=（150-80）/（240-80）×100%=43.75%，选项A正确，选项B错误；M公司应确认的收入=（300-80）×43.75%+80=176.25（万元），应确认的成本=（240-80）×43.75%+80=150（万元），选项C正确，选项D错误。

若计算履约进度时考虑电梯成本，则已发生的成本和履约进度不成比例，所以计算履约进度时应将电梯成本扣除。
甲公司2×18年履约进度=100÷（800-300）×100％=20％，选项B错误；
甲公司2×18年确认收入=（1000-300）×20％+300=440（万元），选项C错误。
本题考查：履行每一单项履约义务时确认收入

2×18年履约进度＝400/（400＋300）≈57％，应确认的合同收入＝650×57％＝370.5（万元），合同预计损失＝（400＋300－650）×（1－57％）＝21.5（万元），因此应确认营业成本的金额＝400＋21.5＝421.5（万元）。
借：合同履约成本400
贷：原材料、应付职工薪酬等400
借：合同结算——收入结转370.5
贷：主营业务收入370.5
借：主营业务成本400
贷：合同履约成本400
借：主营业务成本21.5
贷：预计负债21.5

因电梯部分已发生的成本和履约进度不成比例，因此需要对履约进度的计算作出调整，将电梯的采购成本排除在已发生成本和预计总成本之外，选项A正确；在该合同中，该电梯不构成单项履约义务，其成本相对于预计总成本而言是重大的，甲公司是主要责任人，但是未参与该电梯的设计和制造，客户先取得了电梯的控制权，随后才接受与之相关的安装服务，因此，甲公司在客户取得该电梯控制权时，按照该电梯采购成本的金额确认转让电梯产生的收入，选项B错误；至2×19年12月，该合同的履约进度为=（80-60）/（160-60）=20%，选项C正确；甲公司2×19年应确认的收入=（200-60）×20%+60=88（万元），选项D正确。

（1）计算履约进度时应将电梯成本扣除。
理由：若计算履约进度时考虑电梯成本，则已发生的成本和履约进度不成比例，所以计算履约进度时应将电梯成本扣除。
履约进度=200/（1600-600）×100％=20％；
2018年确认收入=（2000-600）×20％+600=880（万元）。
（2）丙公司授予知识产权许可属于在某一时点履行的履约义务。
理由：丙公司可合理预期不会实施对该专利技术产生重大影响的活动，应当作为在某一时点履行的履约义务。
企业向客户授予知识产权许可，并约定按客户实际销售或使用情况收取特许权使用费的，应当在下列两项孰晚的时点确认收入：第一，客户后续销售或使用行为实际发生；第二，企业履行相关履约义务。即丙公司按照B公司C产品销售额的3％收取的提成应于2018年12月31日确认收入。
（3）
2018年1月1日
借：长期应收款1500（500×3）
贷：主营业务收入1500
2018年12月31日
借：银行存款500
贷：长期应收款500
借：应收账款180（6000×3％）
贷：主营业务收入180
【知识点】履行每一单项履约义务时确认收入

截至2×18年12月31日，甲公司已经发生的成本和履约进度不成比例，应将电梯的采购成本排除在已发生成本和预计总成本之外，此时，合同的履约进度＝（25－20）/（60－20）×100%＝12.5%。
　　应确认的收入金额＝（80－20）×12.5%＋20＝27.5（万元）。
　　应确认的成本金额＝（60－20）×12.5%＋20＝25（万元）。

该项合同确认的收入＝12 000×（3 000÷10 000）＝3 600（万元）。

（1）2×18年账务处理如下：
①实际发生合同成本。
借：合同履约成本　　　　　　　　　　　　　　　　　 　308
　贷：原材料　　　　　　　　　　　　　　　　　 　　　184.8
　　　应付职工薪酬　　　　　　　　　　　　　　 　　　123.2
②确认计量当年的收入并结转成本。
履约进度=308÷（308+792）×100%=28%；
合同收入=1160×28%=324.8（元）。
借：合同结算——收入结转　　　　　　　　　　　　 　324.8
　贷：主营业务收入　　　　　　　　　　　　　　　 　　324.8
借：主营业务成本　　　　　　　　　　　　　　　 　　　308
　贷：合同履约成本　　　　　　　　　　　　　　　 　　　308
③结算合同价款。
借：应收账款　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 　348
　贷：合同结算——价款结算　　　　　　　　　　　　　　 348
④实际收到合同价款。
借：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　　 　　340
　贷：应收账款　　　　　　　　　　　　　　　　　 　　　340
（2）2×19年的账务处理如下：
①实际发生合同成本。
借：合同履约成本　　　　　　　　　　　 　　292（600-308）
　贷：原材料　　　　　　　　　　　　　　　　　 　　　175.2
　　　应付职工薪酬　　　　　　　　　　　　　　　 　　116.8
②确认计量当年的收入并结转成本，同时，确认合同预计损失。
履约进度=600÷（600+600）×100%=50%；
合同收入=1160×50%-324.8=255.2（万元）；
合同预计损失=（600+600-1160×（1-50%）=20（万元）。
借：合同结算——收入结转　　　　　　　　　　　　 　255.2
　贷：主营业务收入　　　　　　　　　　　　 　　　　　255.2
借：主营业务成本　　　　　　　　　　　　　　　　　 　292
　贷：合同履约成本　　　　　　　　　　　　　　　 　　　292
借：主营业务成本　　　　　　　　　　　　　　　　　　　20
　贷：预计负债　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　20
③结算合同价款。
借：应收账款　　　　　　　　　　　　　　　　　　 　　392
　贷：合同结算——价款结算　　　　　　　　　　　　　　 392
④实际收到合同价款。
借：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　　 　　380
　贷：应收账款　　　　　　　　　　　　　　　　　　 　　380
（3）2×20年的账务处理如下：
①实际发生的合同成本。
借：合同履约成本　　　　　　　　　 　　　　376（976-600）
　贷：原材料　　　　　　　　　　　　　　　 　　　　　225.6
　　应付职工薪酬　　　　　　　　　　　　　　 　　　　150.4
②确认计量当年的合同收入并结转成本，同时调整合同预计损失。
履约进度=976÷（976+244）×100%=80%；
合同收入=1160×80%-324.8-255.2=348（万元）；
合同预计损失=（976+244-1160）×（1-80%）-20=-8（万元）。
借：合同结算——收入结转　　　　　　　　　　　 　　　348
　贷：主营业务收入　　　　　　　　　　　　　 　　　　　348
借：主营业务成本　　　　　　　　　　　　 　　　　　　376
　贷：合同履约成本　　　　　　　　　　　 　　　　　　　376
借：预计负债　　　　　　　　　　　　　　 　　　　　　　8
　贷：主营业务成本　　　　　　　　　　 　　　　　　　　　8
③结算合同价款。
借：应收账款　　　　　　　　　　　　　　　　　 　　　360
　贷：合同结算——价款结算　　　　　　　　　　　　　 　360
④实际收到合同价款。
借：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　　 　　380
　贷：应收账款　　　　　　　　　　　　　　　　　　 　　380
（4）2×21年1-6月的账务处理如下：
①实际发生合同成本。
借：合同履约成本　　　　　　　　　　　　　244（1220-976）
　贷：原材料　　　　　　　　　　　　　　　　　 　　　146.4
　　　应付职工薪酬　　　　　　　　　　　　　　　　　　97.6
②确认计量当期的合同收入并结转成本及已计提的合同损失。
2×21年1月至6月确认的合同收入=合同总金额-截至目前累计已确认的收入
=1160-324.8-255.2-348=232（万元）
借：合同结算——收入结转　　　　　　　　　　　　　　 232
　贷：主营业务收入　　　　　　　　　　　　　　　　 　　232
借：主营业务成本　　　　　　　　　　　　　　　　　 　244
　贷：合同履约成本　　　　　　　　　　　　　　　　　　 244
借：预计负债　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　12
　贷：主营业务成本　　　　　　　　　　　　　　　　　　　12
（5）2×22年的账务处理：
①质保期结束且未发生重大质量问题。
借：应收账款　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　60
　贷：合同结算　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　60
②实际收到合同价款。
借：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　60
　贷：应收账款　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　60

该合同中只存在一项单项履约义务。因为甲公司向客户销售材料，但是在销售过程中需要根据实际情况对其进行定制化设计服务，因此销售材料与提供设计服务的承诺在合同层面是不可区分的，应作为一项履约义务处理。

2×18年年末履约进度＝300/500×100%＝60%，因此应确认收入＝750×60%＝450（万元）。

甲公司提供的更换电梯的服务属于在某一时段内履行的履约义务，甲公司按照已完成的工作量确定履约进度。截至2×18年12月31日，该合同的履约进度＝6/10＝60%，甲公司应确认的收入金额＝200×60%＝120（万元）。